Twee afzonderlijke leveringen

Bij een koop- en aannemingsovereenkomst levert een grondeigenaar aan een particulier veelal eerst de grond met eventueel daarop een woning in aanbouw en vervolgens levert de aannemer op een later tijdstip de afgebouwde woning op. Voor de omzetbelasting is er dan sprake van twee afzonderlijke leveringen. Eén op het moment van de levering van de grond en één op het moment van de oplevering van de woning. Dit betekent dat er voor de toepassing van artikel 13 van de WBR afzonderlijke termijnen gaan lopen, nl. vanaf het moment van de levering van de grond en vanaf het moment van de oplevering van de afgebouwde woning. Gebruikelijk is dat de aanneemsom in termijnen voorafgaand aan de oplevering wordt betaald. Over iedere termijn is omzetbelasting verschuldigd.

Het is mogelijk dat een particulier de hem geleverde grond met daarop een woning in aanbouw doorverkoopt. Als tussen het moment van de levering van de grond en het moment van de doorverkoop een periode van meer dan zes maanden ligt, kan artikel 13 van de WBR niet worden toegepast. Bij deze tussentijdse verkoop van de woning in aanbouw is er voor de omzetbelasting geen sprake van een (op)levering.

Voorbeeld

Aannemer A sluit met koper B een koop- en aannemingsovereenkomst. Hierbij draagt A over aan B een perceel grond voor € 100.000 (excl. omzetbelasting). Daarnaast zal A voor B op die grond een woning bouwen. De aanneemsom bedraagt € 200.000 (excl. omzetbelasting) en is te voldoen in tien termijnen. De levering van de grond is op 1 mei 2009. De eerste termijn vervalt op 1 juli 2009 en laatste termijn op 1 april 2010. De datum van oplevering is 1 april 2010. Op 20 januari 2010 draagt B grond met de woning in aanbouw over aan C voor € 240.000. Er zijn op dat moment zeven bouwtermijnen vervallen. C neemt de verplichting over om de nog niet vervallen bouwtermijnen te betalen.

Dat gaat niet goed

De heffing van overdrachtsbelasting in de bovenstaande situatie leidt tot een onbillijkheid van overwegende aard. Als een perceel grond met daarop een woning in aanbouw buiten de termijn van zes maanden* door een particulier wordt doorverkocht, is goedgekeurd dat met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de volgende overdracht wordt verminderd. De maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting wordt verminderd met alle vóór het tijdstip van de doorverkoop door de verkoper betaalde bouwtermijnen, waarover omzetbelasting in rekening is gebracht.

* vanaf 1 september 2012 dus 36 maanden

Uitwerking

In het voorbeeld is de woning niet verkregen binnen de termijn van zes maanden na de levering van de grond. De oplevering van de woning moet echter nog plaatsvinden. De maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting bedraagt € 240.000, zijnde de koopsom die staat tegenover de aankoop van de grond met woning in aanbouw. Op grond van de bovengenoemde goedkeuring komen alle termijnen waarover omzetbelasting in rekening is gebracht (7 x € 20.000) in mindering op de maatstaf van heffing.

Ook termijnen die meer dan zes maanden voorafgaand aan de verkoop van de woning in aanbouw zijn vervallen, mogen dus in mindering worden gebracht op de maatstaf van heffing. De koopsom van de grond komt niet in mindering.

Voor de toepassing van artikel 13 van de WBR mag er gehandeld worden, alsof er bij de verkoop van de woning in aanbouw ten aanzien van die woning een oplevering heeft plaatsgevonden (artikel 3, eerste lid, letter c, van de Wet Omzetbelasting). De heffingsgrondslag voor de overdrachtsbelasting bedraagt aldus € 100.000.

De goedkeuring geldt echter maar één keer. Bij een doorverkoop op een doorverkoop geldt de goedkeuring niet meer.

(Bovenstaande is grotendeels ontleend aan het besluit van 7 maart 2007, nr. CPP2006/933M, Stcrt. nr. 53)